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浅析基于委托代理理论的会计信息责任人职责定位论文
一、委托代理理论及会计信息责任人释义
(一)委托代理理论综述
委托代理理论是建立在非对称信息博弈论的基础上的。非对称信息(asymmetric information)指的是某些参与人拥有但另一些参与人不拥有的信息。信息的非对称性可从以下两个角度进行划分:一是非对称发生的时间;一是非对称信息的内容。从非对称发生的时间看，非对称性可能发生在当事人签约之前(ex ante)，也可能发生在签约之后( expost)，分别称为事前非对称和事后非对称。
同时，委托代理理论是制度经济学契约理论的主要内容之一，主要研究的是委托代理关系。委托代理关系是指一个或多个行为主体根据一种明示或隐含的契约，指定、启佣另一些行为主体为其服务，同时授予后者一定的决策权利，并根据后者提供的服务数量和质量对其支付相应的报酬。授权者就是委托人，被授权者就是代理人。
(二)会计本源思想—在所有者(委托方)立场反应、监督经济活动 会计作为一项真正意义上的社会分工产物，源于对剩余产品的记录并监督、控制其使用。A·C·利特尔顿在《20世纪以前的会计发展》一书中提出了系统的复式簿记产生的七项必要条件:书法、算术、私有财产、货币、信用、商业和资本。其中“私有财产”条件的内涵则是会计的本源思想，可理解为会计活动本来是对财富拥有者利用其掌握的财富进行经营行为效益性的一种描述，这种描述的视角或立场一定是居于财富拥有者的角度，因为他们才有着对其财富利用效率及效益清楚掌握的内在需求。
(三)会计信息责任人
本文所探究会计信息责任人是指在会计信息的生成、输出、监督中起直接作用的微观主体(暂不考虑政府)。那么会计信息责任人应该包括哪些方面的个体呢?这需要从“直接”人手来考察。首先是会计信息的生成责任人，即指会计人员 (亦称核算会计人，以区别于利用会计核算信息专司财务管理职能的内部管理人员。由于后者事实属于经营管理者队伍，所以本文中的会计信息责任人未将此类现实中亦称为会计人的群体纳人研究范畴)，即单位组织中日常从事会计核算工作的人员，也就是前文提及的会计人;其次是在会计信息最终形成中的相关责任人以及内部审计人员;再次，在输出环节的重要责任主体则是单位组织最高管理层(包括经营管理者和所有者);最后，在监督环节的责任人则是民间审计机构即注册会计师。
二、会计信息责任人职责现状及基于委托代理理论的问题分析
(一)会计人员的委托主体不清，会计信息生成随意
会计信息的生成原本是由企业会计人员负责，但在现行的管理体制下，会计人员的委托主体不清。尽管在会计理论中，会计活动以所谓“会计主体”为前提，但由于“会计主体”的抽象性，使得真实的会计人根本无从感观“主体”的现实存在。理想化的要求会计人员以“会计主体”的立场开展客观反应与依法监督，本身就具有相当的讽刺意味。具体地讲，“会计主体”究竟最终又代表真实的资源所有者及使用者两个矛盾对立面哪一方的立场?强调理论的“会计主体”立场的结果反而使具有现实理性的会计人无所适从，即无立场。现实中的企业会计人员作为内部员工，究竟受托于所有者还是经营者一直以来都是一个含糊不清的问题。
(二)内部审计监督随意，职责难以划分
企业内部审计人员受启于企业管理层执行内部监督，对会计信息的真实性发挥初始把关的作用。而在我国所特有的人文背景下，要求身处同一种工作环境下、身受同一委托主体管理的内审人员与会计人员发挥监督职责与承担被监督责任显然是一种极不现实的奢求。另外，内部会计人员的会计工作一旦受制于经营管理者，那么这种内部监督就成为一种形式化产物。造成职责难以明确划分，内部监督缺乏制度基础而随意化的问题。
(三)企业最高管理者签署随意，缺乏基础保障
当前，证券监管部门针对上市公司虚假财务信息采取了一系列措施，包括根据“谁编制谁负责”的精神，要求公司高管对对外发布的财务报告签署承诺。但由于企业高管大多并未对自身产权主体代表的委托主体地位形成利一学认知，并且基本身处企业经营管理之外，加之一般都缺乏会计专业知识，而且企业会计人员事实受管理于经营管理者，即便要求最高管理者发表真实性申明，显然由于缺乏知识基础和事实管理基础而流于形式，造成基础缺乏保障，随意签署的事实。
三、基于委托代理理论正确定位会计信息责任人职责
(一)实行会计核算外部化，理顺核算会计人的委托代理关系，避免受控于内部人，真正发挥会计的反应、监督职能让会计能够真正发挥核算、监督职能，首先应理顺核算会计人的委托代理关系。即实现会计核算外部化。正如笔者曾论:“会计核算外部化是以两权分离理论为出发点，建立会计运行机制的一种新思路，是指所有者或产权主体将其会计核算工作通过契约形式委托给外部专业机构执行的方式。
(二)最高管理者明确自身委托主体地位，委托监事会发挥再监督作用，夯实监管职能
按照公司法有关规定，监事会的成员并非完全是由股东大会 (最高管理者、最高权力机构)选聘，其三分之一是由企业职工选出的职工代表。监事会不享有企业控制权，当出现现实中的其不明确对谁负责，主要职责似乎是对董事会(及其下属)行使剩余控制权进行监督现状，其职能肯定无法得以真正发挥。而按照监事会受托于最高管理层(所有者)的形成机理不难看出，其作用应当是发挥强有力的再监督，包括对会计信息形成的客观公允性的申明，最高管理者才有了最终签署报告的基础保障，才能据此确定签署意见的可靠度，形成于两权分离基础上的现代企业监管职能才得以真正夯实。
(三)积极营造职业经理人市场，淡化委派体制，建立良好的竞争机制，从而使经营者对自身受托经营身份合理认知，真正发挥其经营职能
这需要政府积极发挥其主导作用，培育相关市场及竞争机制。此时的政府只能是间接引导者及服务者，绝非指令性的直接确定职业经理人并以行政命令的形式委派经理人员，否则一切的改革皆为空谈。那么经营者在对自身受托经营者职责合理认知的基础上，迫于激烈的竞争压力即危机感之下，使其逐利思想得以稀释，才会尽可能全身心发挥其经营管理特长，真正发挥其经营职能。
总之，通过理顺会计信息责任人委托代理关系，从体制上保证上述会计信息责任人职能得以合理发挥。并通过竞争性的产品市场和资本市场、活跃的公司控制权市场、管理人员的激励与监督机制的建立与完善;规范的审计和财务信息披露制度的建立;严格的反欺诈法规的完善与执行;高水平、高效率的司法系统形成;行政监管机构和自律性组织的加强，我们完全有理由相信:如果不是出于对混乱的刻意默许，那么，消除混乱在理论上是可以实现的。
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