上市公司衍生金融工具会计信息披露
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摘要：衍生金融工具会计在我国尚处于研究阶段，因此全面深入了解衍生金融工具的信息披露具有现实作用。
本文对我国40家金融保险业上市公司2007-2011年的衍生金融工具信息披露情况进行调查分析，并提出相应的策略，以期为提高衍生金融工具会计信息披露质量提供参考。
关键词：上市公司 衍生金融工具 信息披露 公允价值
一、引言
在全球经济一体化的背景下，国际金融市场不断发展，其中衍生金融工具的发展最引人瞩目。
衍生金融工具作为企业避险和投机的工具，一方面不仅可以为企业降低筹资成本，加强风险管理，为企业规避风险提供更灵活的空间，还能提高资金的运用效率。
另一方面，衍生金融工具的披露能够改善内部信息使用者和外部投资者的经济决策。
但是衍生金融工具在给企业提供规避风险的同时，作为投机工具也可能因操作不当给企业带来巨大的损失。
雷曼兄弟公司破产的根本理由就是衍生金融工具的滥用。
由于衍生金融工具收益的不确定性和巨大的风险性使得会计上对其进行反映和监督成为了一种必定的趋势，也给现行财务会计理论提出了新的研究课题。
在此背景下，美国发布了SFAS161，专门对衍生金融工具的信息披露进行规范。
我国财政部在2006年发布了《企业会计准则第37号—金融工具列报》，对包括衍生金融工具在内的所有金融工具的信息披露进行了规范。
特别是衍生金融工具会计确认、计量、记录、报告做出了明确的规定，要求从表外披露模式转变为表外披露和表内披露相结合的'模式。
另外，随着国内外经济交往日益频繁，自然会涉及包括衍生金融工具在内的有关金融工具业务内容，不仅需要明确衍生金融工具会计的一般原则，而且更需要规范衍生金融工具信息披露的要求，这样才能保证信息披露的可比性和透明度。
但是由于制度层面和操作层面的双重局限性，我国上市公司衍生金融工具信息披露质量还是存在一定的理由。
因此，对于我国上市公司衍生金融工具信息披露的研究具有一定的理论作用和现实作用。
本文选取沪深两市具有代表性的40家金融保险业上市公司执行新准则以后，从2007年至2011年的审计报告作为研究对象，对衍生金融工具会计信息披露的规范性、准确性、完整性和及时性等情况进行目前状况分析。
二、衍生金融工具披露的国际比较
( 一 )衍生金融工具会计信息披露的方式研究 1995年国际会计准则委员会(IASB)公布了《国际会计准则第32号金融工具：披露与列报》(IASNO.32)，准则当中并没有涉及到金融工具的确认和计量理由，只是规定了某些资产负债表内的金融工具的列报要求。
IASC指出，由于国际金融市场的活跃，从而引起了多种金融工具的广泛应用，不仅包括如债券等传统的基础金融工具，也包括形式多样的衍生金融工具如利率互换等。
IAS32号的目的在于增强会计报表使用者对于资产负债表内和资产负债表外金融工具对企业财务状况、经营业绩和现金流量重要影响的理解。
具体见表(1)所示。
( 二 )衍生金融工具会计信息披露的内容研究 IASC和FASB已颁布的准则代表着金融工具会计准则的国际发展水平，因此对我国金融工具会计准则的制定和完善有着重要的指导作用。
下面通过IASC颁布的《金融工具：披露与列报》(IAS32)与FASB的《对具有表外风险和信用集中风险的金融工具的披露》(SFAS105)、《金融工具公允价值的披露》(SFAS107)、《对衍生金融工具以及金融工具公允价值的披露》(SFAS119)进行比较，这些准则主要是针对金融工具的披露和列报方面的。
具体见表(2)所示。
三、上市公司衍生金融工具会计信息披露目前状况分析
( 一 )衍生金融工具披露模式 在传统的会计理论中衍生金融工具因不符合“资产”、“负债”的确认条件在财务报表内不予确认，只能把它作为一种表外事项，在报表附注中进行说明，这些表外项目将会给报告使用者造成隐藏的潜在的风险，影响其做出正确的经济决策，损害其经济利益。
从表(3)统计情况来看，2007年、2008年有87.5%的上市公司将衍生金融工具作为表内项目在财务报表内进行列示说明，而12.5%的上市公司(爱建股份、安信信托、中信证券、中国中期、山西证券)选择表外披露的的披露模式。
2009年、2010年中信证券转变披露模式，将衍生金融工具列为表内项目。
2011年安信信托也在资产负债表增设衍生金融工具科目，有92.5%的上市公司选择表内披露模式。
( 二 )衍生金融工具会计确认与计量披露 据统计有47.5%的上市公司在财务报表的附注“重要会计政策及会计估计”中有对衍生金融工具进行单独披露说明。
衍生金融工具初始以衍生交易合同签订当日的公允价值进行确认，并以其公允价值进行后续计量。
公允价值为正数的衍生金融工具确认为一项资产，公允价值为负数的确认为一项负债。
而其他52.5%的上市公司将衍生金融工具归为金融工具进行统一说明。
在初始确认时，金融资产及金融负债均以公允价值计量，对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债，相关交易费用直接计入当期损益。
( 三 )衍生金融工具种类披露 衍生金融工具的种类根据交易的目的、特点、基础金融产品的不同，其分类也各不相同。
根据其自身交易的策略与特点，可以分为远期、期货、期权和互换四大类;根据基础金融工具的种类不同，可以划分为股权类衍生金融工具、货币类衍生金融工具和利率类衍生金融工具三种;根据交易场所的不同划分，可以分为场内交易的衍生金融工具和场外交易的衍生金融工具。
从表(4)可见，2007年、2008年有45%的上市公司有对其持有的衍生金融工具进行种类的分类说明。
2010年、2011年比例维持在50%，增长幅度较小。
而在进行分类说明的保险金融业中83.3%的公司是上市银行。
相对而言，证券类、保险类等对衍生金融工具的分类说明披露较少。
( 四 )衍生金融工具持有及发行目的披露 我国上市银行持有或发行的衍生金融工具的主要目的是投机避险和套期保值。
从表(5)可见，2007年至2011年仅27.5%的上市公司对其持有或发行衍生金融工具的目的进行说明，披露的比例较低。
而进行说明的上市公司全部都是上市银行。
证券类、保险类等对持有发行的目的未进行披露。
对衍生金融工具持有或发行目的的说明，有助于信息使用者清晰地知晓公司持有衍生金融工具的意图，从而帮助其找到关注的重要部分，作出正确的投资决策。
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