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浅析注册会计师质量中存在的问题及对策
摘 要：我国的注册会计师制度自1980年恢复以来，经过短时期的飞跃式发展，取得了令人瞩目的成就。由于我国注册会计师行业发展时间较短，职业道德基本准则等制度的制定上还存在许多的不足和缺陷。中国注册会计师协会会长崔建民说，国外事务所的业务招展意欲垄断国内市场，对我们提出了严峻的挑战。中国现有注册会计师15.7万人，但有的执业者法律意识、自律意识不强，特别是少数注册会计师和事务所还存在弄虚作假现象。因此，要进一步加强对注册会计师行业的清理整顿工作因此我国的注册会计师质量急需提高，这对于注册会计师事务所的业务质的保障和注册会计师执业行为的规范及保护广大投资者利益都有着重要的作用和意义。
关键字：注册会计师，职业道德，对策
一、引 言
(一)选题背景
新中国成立之初，各级人民政府积极恢复和发展生产，受到保护的私营厂商仍需要注册会计师为他们提供服务。政府对注册会计师的作用十分重视，主管经济工作的陈云同志就曾大胆聘用上千人次注册会计师，对工商企业依法查账，为争取国家财政经济状况的尽快好转做出了突出贡献。但后来随着高度集中的计划经济模式的确定，一切经济交易都成了“公对公”，注册会计师行业一时失去了存在的基础和意义，逐渐退出了中国经济舞台。
(二)研究意义
进入新世纪以来，鉴于美国安然、安达信事件之后世界各国普遍加强了对注册会计师行业的行政监管，根据这一新趋势和依法行政的新要求，2006年10月，财政部党组决定将原委托给注册会计师协会的行政管理职能收归财政部门履行，进一步理顺了行政监管和行业自律的关系，推动注册会计师行业总体规模、执业质量和社会公信力有了大幅提高，注册会计师行业呈现出良好发展势头。回顾中国注册会计师行业走过的90年历史，尤其是新中国成立以来60年特别是改革开放30多年来的发展历程，尽管与发达市场经济国家相比时间非常短暂，但成绩是有目共睹的。我国注册会计师行业的发展成就毋庸置疑，我国注册会计师行业的重要作用应予肯定。但是，正如《若干意见》所指出的，“由于起步较晚、基础薄弱等多种原因，我国注册会计师行业的整体水平与经济社会发展要求和全球会计行业发展水平还有较大差距”，必须保持清醒头脑，客观全面地认识、看待我们存在的缺点和不足，扬长避短、迎头赶上。
(三)国内外研究现状及成果
在现行市场环境下，作为会计服务产品购买方的企业，对注册会计师服务的需要是因为政府管制机构的要求而产生的，产品质量的高低对它们的利益没有实际意义上的影响，在我国，新上市公司的首次发行价格不会因为会计师事务所的良好声誉而提高;银行也不会因为会计师事务所的不同而收取差别利率等等。目前我国市场上并不需要实质意义上的审计服务即按质论价，而仅仅是名义上的审计服务，这种名义上的审计需求主要是因为政府管制性干预所产生的。.而在美国等发达证券市场上，市场对审计服务的自愿需求早于政府管制性干预;同时，审计服务市场对审计意见也“按质论价”：“五大”会计师事务所出具的审计意见，会为新上市公司带来更高的首发价格。而在我国这种情况下，企业所需要的是价格最低;“麻烦”最少的注册会计师服务。在中国事务所数量众多的现状下，如果只有部分事务所提高质量，其余事务所仍然维持“只盖章、不检查”的现状，那么，市场份额将会向后者大幅度倾斜。也就是说，由于政府管制的过度介入，使得中国需要高质量审计服务的外部环境不具备。
二、目前我国会计师质量存在的问题
会计师事务所布局和竞争格局不合理，大中小型事务所市场定位不清晰、服务特色不鲜明，低价无序竞争较为严重; 会计师事务所尤其是本土会计师事务所规模偏小，核心竞争力较为欠缺，品牌优势不明显;高素质、复合型、国际化人才匮乏，支持会计师事务所可持续发展的优质人力资源不充裕;外部发展环境有待进一步优化，市场人为分割、多头重复监管、违法干预执业等现象比较严重; 内部治理结构和管理水平急需改进和提高，形式上统一但实质上各自为政，财务制度不规范、分配制度不合理、管理制度不透明、合伙文化不浓厚等问题亟待解决。会计师事务所布局和竞争格局不合理，大中小型事务所市场定位不清晰、服务特色不鲜明，低价无序竞争较为严重;会计师事务所尤其是本土会计师事务所规模偏小，核心竞争力较为欠缺，品牌优势不明显;高素质、复合型、国际化人才匮乏，支持会计师事务所可持续发展的优质人力资源不充裕;外部发展环境有待进一步优化，市场人为分割、多头重复监管、违法干预执业等现象比较严重;内部治理结构和管理水平急需改进和提高，形式上统一但实质上各自为政，财务制度不规范、分配制度不合理、管理制度不透明、合伙文化不浓厚等问题亟待解决，等等。所有这些，都需要行业从业人员特别是高管人员冷静思考，客观分析，着眼首先解决自身存在的问题，自觉破除制约发展的瓶颈，努力突破量变到质变的关节，实现又好又快健康发展。
三、导致问题存在的原因
近些年，我国的注册会计师审计制度在不断地发展，并随着经济制度的改革而不断地完善，但是在审计工作的运行过程当中，制度上存在的问题主要表现在以下几个方面：
(一)注册会计师的职业道德意识不强
形成这种现象的原因又是多方面的，主要表现在以下两点:在职业道德基本准则：中对道德执行标准规定无最低的要求;会计事务所对注册会计从业人员的职业道德不够重视，对职业道德培训没有及时跟上。由于目前我国事务所的规模大部分比较小，因此求生存成了许多事务所的首要问题。没有一个健全的、严格的法律环境，不能有效地约束执业过程中的不道德行为。职业道德作为一种道德规范，它不具备强制性，只能依靠社会舆论、人们的内在信念、良心自觉和意志力量来发挥作用。尽管在客观上它必然会对注册会计师的行为有很大的约束力，但是这种约束是一种软约束，没有强制性，往往很难奏效。作为事务所的负责人，他们管理的重心自然也落在了如何获得经济效益上，对于职工的后续教育，尤其是后续职业道德教育，因为不能为事务所带来眼前收益，所以大部分负责人并没有把后续教育当成一项主要工作来抓，对于后续教育只是草草了事，应付有关部门的检查。
(二)会计师事务所的组成不合理
我国会计师事务所在《中华人民共和国注册会计师法》中规定了组成形式: 有限责任公司制和合伙制两种形式。有限责任事务所形式下，出资者以其出资额承担事务所的债务，这种组织形成对注册会计师有利，因为它能够减轻会计事务所的责任，有利于会计事务所扩大规模。其缺陷却弱化了注册会计师在执业过程中的风险意识，非常容易出现审计失败和道德风险。
在合伙制形式下，会计师事务所的债务，由合伙人承担无限连带责任，这种组织形式能符合社会的要求，体现注册会计师的职业特性，并能促使注册会计师在执业时有足够的谨慎和压力，不易出现道德风险，但其不利于会计事务所做大做强。
(三)注册会计师行业的控制机制尚不健全
1、外部质量控制机制实践操作不良：虽然目前已初步形成了一套包含法律、部门规定、行业自律性规范等内容的多层次、全方位的行业管理制度，为控制注册会计师行业的质量提供了有力的依据。但各自责任不明确，缺乏有效的运作机制，在实践中的可操作性差。主要表现在: 一则因为中注协是财政部下属的行政部门，行政事务繁多，而对会计师事务所的质量却疏于管理; 二则因为中注协的专职人员匮乏，很难对我国目前的几千多家会计师事务所的质量进行全面检查和控制。
2、自律性规范难以实施到位：虽然我国已颁布具有初步规模的独立审计准则和质量控制基本准则，但从我国目前的从业人员的质量和会计师事务所的构成及总体的执业环境来看，仅仅通过自觉遵守很难达到预期效果。所以应完善质量控制基本准则，建立更符合中国的实际情况、易操作和易评价的质量评价体系，使得会计师事务所的质量考核能够科学量化，为业务检查和处理、处罚提供可操作的标准体系。
(四)法律监管上的不足
目前，由于人力和财力不足，各监管机构只能够少量抽查一些审计报告外，没有能力对审计报告核查，主要依靠注册会计行业的自我规范和监督，监管机构只能在问题出现后才开始追查。虽然，注册会计师在违规审计中会面临很大的风险，但因这种违规风险所付出的成本与收益相比微乎其微，出现敢于铤而走险的会计师事务所和注册会计师是必然的。
四、注册会计师执业质量存在问题的解决对策
(一)加强注册会计师的职业道德意识建设
为进一步提高注册会计师职业道德水平，规范注册会计师职业道德行为，强化职业道德建设，协会将继续坚持以诚信建设为主线，密切跟踪注册会计师职业道德规范的国际进展，吸收国际职业道德守则的主要精神及其修订的最新成果，修订我国的职业道德规范指导意见。
1、构建一套能够形成和维持注册，应为注册会计师创造一个良好的执业环境。加大宣传，提高社会公众对注册会计师职业的了解和认识;规范会计市场的运作，努力消除影响注册会计师独立性的不良因素;建立健全有关法律、法规，实现注册会计师的法制化管理。
2、注册会计师应保持良好的对等执业心态。随着脱钩改制的完成，我国会计师必须进入市场经济环境中生存。作为市场经济主体成员之一，注册会计师与客户之间的关系是平等的。这种平等关系决定注册会计师在执业中应当保持对等的执业心态。注册会计师面临客户的多样性，决定了应保持对等心态才能在各种环境下，均能坚持执业质量至上和给所有客户提供最好的服务的原则。
3、强化服务意识。我国市场经济的不断发展，注册会计师的服务领域将从传统审计更多向咨询领域拓展。这要求注册会计师要更新观念，强化服务意识，更多帮助客户解决经营、财务管理中遇到的问题。在如今我国咨询市场还处于在起步阶段，注册会计师更应学会创造咨询机会和引导客户，为自身发展开辟一个新的领域。会计师职业道德水准的职业道德机制。①建立职业道德管理的专门机构，强化其自律与监管职能，提高其权威性。②进一步完善行业准入与禁入制度，严把行业入门关。③制定和完善我国的注册会计师职业道德规范，尤其要在可操作性方面下功夫，并注意维护其严肃性，强化其约束效应。④建立与完善注册会计师职业道德教育机制。⑤构建我国的注册会计师职业道德评价机制。⑥加强检查监督力度，建立健全惩戒制度，将注册会计师的职业道德建设纳入制度化、法制化的管理轨道，确保监督与制裁机制的良性运作。
(二)合理建设会计师事务所的内部管理结构
“四大” 国际会计公司走过的道路表明，事务所各方合伙人必须树立平等互利的观念，在管理和决策时，应沟通协商达成共识。而这一切都是建立在对各合伙人的权利、责任、义务、利益有明确的制度保证和契约保证基础上的。在健全的制度保证下，所有合伙人及其他成员都必须承担合伙协议和事务所规章制度上规定的义务，在事务所内形成一个共同抵抗风险的责任体系。我国目前已采用合伙制的会计师事务所，在内部管理上还是相当的薄弱和落后，为了有效地规避风险，应建立一套完整的内部管理制度，合理划分合伙人之间的分工与责任，妥善解决合伙人与员工之间的矛盾，保证服务质量控制及合理地进行利益分配。由于合伙型事务所承担的风险较高，更应建立事务所严密的质量监控体系，提高执业质量。通过科学严密的执业质量责任制，把责任落实到每一个人、每一个部门、每一项业务上。在控制机制设计时，尤其要注意合伙人与合伙人的风险控制，合伙人与员工之间的风险控制。要在执行具体业务的助理人员、项目经理、部门经理、主任会计师之间划清责任，明确职责范围和权限，真正把执业规则和三级复核制度落到实处。行业发展，不仅体现在宏观层面体制机制的改进，也体现为微观层面会计师事务所制度办法的健全，当前最为迫切的就是改进组织形式、完善治理机制和健全管理制度。
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